В этом материале, который продолжает серию публикаций, посвященных новому плану счетов, проведен анализ счета 98 "Доходы будущих периодов" нового плана счетов. Этот комментарий подготовлен Я.В. Соколовым, д.э.н., зам. председателя Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и отчетности, членом Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине России, первым Президентом Института профессиональных бухгалтеров России, В.В. Патровым, профессором Санкт-Петербургского государственного университета и Н.Н. Карзаевой, к.э.н., зам. директора аудиторской службы ООО "Балт-Аудит-Эксперт".

Счет 98 "Доходы будущих периодов" предназначен для обобщения информации о доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, а также предстоящих поступлениях задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, и разницах между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью ценностей, принятой к бухгалтерскому учету при выявлении недостачи и порчи. К счету 98 "Доходы будущих периодов" могут быть открыты субсчета: 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов", 98-2 "Безвозмездные поступления", 98-3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы", 98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" и др. На субсчете 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов" учитывается движение доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам: арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, выручка за грузовые перевозки, за перевозки пассажиров по месячным и квартальным билетам, абонементная плата за пользование средствами связи и др. По кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетами учета денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются суммы доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, а по дебету - суммы доходов, перечисленные на соответствующие счета при наступлении отчетного периода, к которому эти доходы относятся. Аналитический учет по субсчету 98-1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов" ведется по каждому виду доходов. На субсчете 98-2 "Безвозмездные поступления" учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно. По кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетами 08 "Вложения во внеоборотные активы" и другими отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно, а в корреспонденции со счетом 86 "Целевое финансирование" - сумма бюджетных средств, направленных коммерческой организацией на финансирование расходов. Суммы, учтенные на счете 98 "Доходы будущих периодов", списываются с этого счета в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы": по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации; по иным безвозмездно полученным материальным ценностям - по мере списания на счета учета затрат на производство (расходов на продажу). Аналитический учет по субсчету 98-2 "Безвозмездные поступления" ведется по каждому безвозмездному поступлению ценностей. На субсчете 98-3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы" учитывается движение предстоящих поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы. По кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетом 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" отражаются суммы недостач ценностей, выявленных за прошлые отчетные периоды (до отчетного года), признанных виновными лицами, или суммы, присужденные к взысканию по ним судом. Одновременно на эти суммы кредитуется счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в корреспонденции со счетом 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба"). По мере погашения задолженности по недостачам кредитуется счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" в корреспонденции со счетами учета денежных средств при одновременном отражении поступивших сумм по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" (прибыли прошлых лет, выявленные в отчетном году) и дебету счета 98 "Доходы будущих периодов". На субсчете 98-4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью по недостачам ценностей" учитывается разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие материальные и иные ценности и стоимостью, числящейся в бухгалтерском учете организации. По кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетом 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба") отражается разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью по недостачам ценностей. По мере погашения задолженности, принятой на учет по счету 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", соответствующие суммы разницы списываются со счета 98 "Доходы будущих периодов" в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Финансово-распределительный счет 98 "Доходы будущих периодов" должен отражать активы, полученные в данном отчетном периоде в счет будущих отчетных периодов, но с условием:

1) что активы никогда не могут быть востребованы контрагентами (корреспондентами) назад. Если же такая возможность имеется, то речь должна идти о кредиторской задолженности, а не о доходах будущих отчетных периодов. И на самом деле, организация, получив доходы в счёт будущих периодов, как правило, вкладывает их в свой оборот и, следовательно, активы, покрывающие полученные будущие доходы, уже изменили свою форму, вполне могли обратиться в убытки, а значит, в пассиве будут показаны уже полученные доходы, источники собственных средств, а в активе же может соответствовать "пустота";
2) что активы в счет доходов будущих периодов, даже если им соответствует "пустота", должны чем- то другим покрывать пассивную статью "Доходы будущих периодов". Однако составители плана счетов от этого ранее непреложного правила отказались и допускают случаи, когда вместо уже полученных активов они вводят в учет активы, ещё только к получению ожидаемые. Это существенно новая черта действующего плана счетов.

Рассмотрим четыре субсчета, которые, в сущности, являются принципиально самостоятельными счетами.

Счет 98.1"Доходы, полученные в счёт будущих периодов"

Это и есть традиционный счет "Доходы будущих периодов". По кредиту этого счета должны быть зафиксированы поступившие активы, которые согласно правилу соответствия доходов расходам, можно и нужно признавать доходами не данного отчетного, а будущих отчетных периодов. Главный критерий для записи этих доходов по кредиту субсчета 98.1 "Доходы, полученные в счёт будущих периодов" это тот, что полученные в счет этих доходов активы не будут востребованы контрагентами (корреспондентами) назад.

По дебету счета 98.1"Доходы, полученные в счёт будущих периодов" отражаются суммы, относимые на счета 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы". Счет 90 "Продажи" следует кредитовать на суммы доходов от обычных видов деятельности, а счет 91 "Прочие доходы и расходы" - на суммы операционных и внереализационных доходов.

Счет 98.2 "Безвозмездные поступления"

Традиционная бухгалтерская практика предполагала запись безвозмездно полученных активов, как правило, по договору дарения, по дебету счета по учёту того актива, который был подарен и по кредиту, применительно к данному плану счетов, счета 83 "Добавочный капитал". Это было логично, так как, согласно статической теории баланса в данном случае увеличивается капитал предприятия, но не увеличиваются его доходы. Предыдущий план счетов исходил именно из такой концепции.

Составители нового плана счетов в данном случае предполагают, согласно динамической концепции, что безвозмездно полученные активы - это доходы предприятия, а не просто увеличение капитала. Они же исходят из того, что вновь полученные, хотя и безвозмездно, активы будут использоваться одариваемой организацией для извлечения доходов, а, следовательно, дар - это доход, но доход от подобного дара может быть, получен только в будущем. Отсюда и использование счета 98 "Доходы будущих периодов".

На принятое решение повлияла также практика налогообложения. Налоговики в течение последних десяти лет относили безвозмездно полученные активы к налогооблагаемой прибыли. И вся стоимость подарка подпадала под налог на прибыль и на имущество.

В новом плане счетов мы сталкиваемся в данном случае с ещё одной особенностью: оприходования безвозмездно полученного актива идёт не прямо со счета 98.2 "Безвозмездные поступления", а через промежуточные счета.

Так, если активы, например основные средства, поступили безвозмездно, то бухгалтер должен сделать записи:

Дебет 01 "Основные средства"
Кредит 08.4 "Приобретение объектов основных средств" Дебет 08.4 "Приобретение объектов основных средств"

При этом основная сложность возникает в связи с оценкой полученных активов.

В этом случае не то важно, по какой стоимости их или учитывал даритель, или по какой стоимости указывает в сопроводительных документах, а важно, чтобы оценка была дана непременно по рыночной стоимости на день получения этих средств, то есть на момент перехода права собственности на них.

По мере эксплуатации безвозмездно полученных основных средств они будут амортизироваться и на величину ежемесячной амортизации делаться записи:

Дебет 20 "Основное производство" (и/или другие счета затрат)
Кредит 02 "Амортизация основных средств"

Эта запись обычна и традиционна. Однако Верховный суд РФ дал разъяснения, согласно которому, если основные средства были получены безвозмездно, то и амортизация в данном случае отсутствует, и у бухгалтера нет оснований её начислять. Но если эту запись не делать, то величина себестоимости готовой продукции окажется заниженной и у предприятия возникнет дополнительный налогооблагаемый доход.

Налоговые органы говорят, что эта приведенная проводка может делаться, если бухгалтер хочет, для нужд предприятия, например, для уменьшения прибыли, выплачиваемой на дивиденды, но её результаты не должны влиять на величину налогооблагаемой прибыли.

Одновременно на сумму начисленной амортизации по безвозмездно полученным основным средствам делается запись:

Дебет 98.2 "Безвозмездные поступления"
Кредит 91.1"Прочие доходы "

Если безвозмездно поступают оборотные средства, например, материалы, то делается запись:

Дебет 10 "Материалы"
Кредит 98.2 "Безвозмездные поступления"

При списании материалов в производство делаются две записи:

Дебет 20 "Основное производство" (или другие счета затрат)
Кредит 10 "Материалы" Дебет 98.2 "Безвозмездные поступления"
Кредит 91.1"Прочие доходы "

Таким образом, при получении "дара" он оприходуется, но ещё не считается доходом, хотя и признается доходом будущих отчетных периодов, но доходом оно будет объявлено только при списании материалов в производство.

Парадокс заключается в том, что если такое имущество ещё до списания его в производство будет украдено, то именно в момент актирования кражи его, согласно духу инструкции к плану счетов надо будет признать доходом.

И, наконец, если мы сталкиваемся с целевым финансированием, то, прежде всего, необходимо оприходовать деньги:

Дебет 51 "Расчетные счета"
Кредит 86 "Целевое финансирование" Дебет 86 "Целевое финансирование"
Кредит 98.2 "Безвозмездные поступления"

Счет 86 "Целевое финансирование" в этом случае закрывается. Но дальнейшая система записей повторяет то, что мы рассказывали относительно учета безвозмездно полученных внеоборотных и оборотных средств.

Счет 98.3"Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы"

Предполагается, что сальдо счетов, на которых отражены активы, в данный момент правильно, то есть недостача отражается в учете не в результате инвентаризации. Типичный пример. Недостача, выявленная в один из прошлых отчетных периодов, была по решению суда первой инстанции списана на убытки. Однако суд более высокой инстанции принял решение в пользу организации, и бухгалтер теперь вновь констатирует возникновение раннее списанной дебиторской задолженности.

Пример

Признана недостача ценностей, которая возникла в прошлом отчетном периоде - 100 000 руб. Через месяц лицо, которое признало недостачу, внесло 40 000 руб.

Дебет 73.2 "Расчёты по возмещению материального ущерба"
Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - 100 000 руб. - восстанавливается дебиторская задолженность; Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"
Кредит 98.3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы" - 100 000 руб. - сумма недостачи рассматривается как доход будущих периодов, ибо предполагается, что эта недостача будет погашена. И только когда она будет погашена, можно будет говорить о возникновении доходов в тех отчетных периодах, когда будут внесены деньги; Дебет 50 "Касса"
Кредит 73.2 "Расчёты по возмещению материального ущерба" - 40 000 руб. - в кассу организации внесена часть задолженности; Дебет 98.3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы"
Кредит 91.1"Прочие доходы" - 40 000 руб. - доход данного отчетного периода увеличился на 40 000 руб., а ожидаемые доходы, с этого момента, составили уже 60 000 руб.

Основная особенность субсчета 98.3"Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы", заключается в том, что теперь ещё только ожидаемые доходы транслируются как нормальные доходы будущих периодов. Но, последовательно рассуждая, мы тогда и торговую наценку должны были бы рассматривать как доходы будущих периодов. Однако составители данного плана счетов этого не делают, что, конечно правильно.

Счет 98.4"Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц и балансовой стоимостью по недостачам ценностей"

Этот субсчет выступает как регулирующий контрарный к счету 73.2 "Расчёты по возмещению материального ущерба". И, строго говоря, почти никакого отношения к доходам будущих периодов не имеет.

Пример

В результате инвентаризации выявлена недостача товаров - 50 000 руб. товары учитывались по продажным ценам. Торговая наценка 500 руб. Материально-ответственное лицо факт недостачи признало и согласилось её погасить.
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

В результате инвентаризации выявлена недостача товаров:

Дебет 94 Кредит 41 - 45 000 руб.; Дебет 42 Кредит 41 - 5 000 руб.;

Вместо недостающих товаров вводится дебитор, (традиционная формулировка: делается начет на материально ответственное лицо):

Дебет 73.2 Кредит 94 - 45 000 руб.; Дебет 73.2 Кредит 98.4 - 5000 руб.;

Отражается первый взнос, внесённый в погашение недостачи:

Дебет 50 Кредит 73.2 - 10 000 руб.;

Отражается доход отчетного периода равный торговой наценке на недостающие товары, задолженность по которой 1000 руб.:

Дебет 98.4 Кредит 91.1 - 1000 руб.;

В данном случае доходом будущих периодов признаётся не вся недостача - 50 000 руб., а только потенциальная прибыль, которая была заложена в недостающих товарах. В самом деле, недостача составляет 50 000 руб. и материально ответственное лицо согласно её оплатить. Однако 40 000 руб. организация заплатила за данные товары поставщику, но если бы эти товары были проданы, торговая организация получила бы 5 000 руб. прибыли. Поэтому, при сложившихся обстоятельствах, доход будущих периодов составляет 5 000 руб., но отнюдь не 50 000 руб. однако реальные доходы организации измеряются не всей величиной торговой наценки, падающей на недостающие товары, а только в той части, которая включена во вносимую материально ответственным лицом сумму в виде торговой наценки. В нашем случае это 1000 руб.

Различия между субсчетами 98.3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы" и 98.4"Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" сводится к тому, что в первом случае просто возмещается ранее списанная в убыток недостача, и вся сумма считается доходом, а во втором случае доходом признается только наценка.

Аналитический учет к счету 98 "Доходы будущих периодов"

Аналитический учет ведётся в разрезе каждого из четырёх рассмотренных счетов.

В сущности, любой из них имеет сугубо самостоятельное значение и только по воле составителей плана счетов, эти весьма разнообразные операции оказались объединенными под названием счета 98 "Доходы будущих периодов".

В целом, нужно сказать, что при отражении доходов будущих отчетных периодов, необходимо вести по объектный учет, где объектом выступает каждый случай:

• или поступление денег в счет будущих доходов;
• или безвозмездное поступление каждого объекта, выделенного по договору дарения;
• или по каждому случаю недостач прошлых отчетных периодов;
• или по каждому случаю недостач ценностей, выявленному в данном отчетном периоде.

Для целей налогообложения доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 271 НК РФ). Следовательно, все доходы, которые в бухгалтерском учете отражены как доходы будущих периодов и будут признаны доходами в последующих отчетных периодах, не принимаются также и для целей налогообложения. Исключение составляют только безвозмездно полученное имущество или имущественные права, которые в соответствии с подпунктом 8 статьи 251 включаются во внереализационные доходы, но по правилам бухгалтерского учета отражаются на счете 98 "Доходы будущих периодов".

Не включаются в налогооблагаемую базу безвозмездно полученное имущество при его получении:

• в рамках целевого финансирования;
• от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада передающей организации;
• от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада получающей организации;
• от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50 процентов состоит из вклада этого физического лица.

Полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Оценка доходов при безвозмездном получении имущества (работ, услуг) осуществляется по рыночным ценам, определяемым с учетом положений статьи 40 Налогового кодекса, но не ниже остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и затрат на производство (приобретение) - по товарам (работам, услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

Использование счета 98 в бухучете

Счет 98 бухгалтерского учета необходим для отражения информации о доходах, которые поступают в текущем периоде, но могут быть отнесены лишь к операциям, которые пройдут в будущем. С помощью этого счета оперативно обрабатывается информация о поступивших активах (внеоборотных или финансовых), финвыгода от которых возникнет в будущем.

Согласно п. 12 ПБУ 9/99 доходы могут признаваться и приниматься к учету, если есть точная уверенность, что в будущем последует потенциальная выгода от приобретенных активов.

Использование счета 98 заключается в следующем: он формируется за счет доходов, которые ожидаются в будущем, таких как:

1. Разница, которая ожидается от превышения платежей по лизингу над стоимостью переданного в финаренду имущества (п. 4 Указаний, утв. приказом Минфина от 17.02.1997 № 15 — до 2001-го доходы будущих периодов учитывались на сч. 83).
2. Выделены бюджетные средства на приобретение внеоборотных средств или на финансирование текущих трат (п. 9 ПБУ 13/2000).
3. Безвозмездно полученные основные средства (п. 29 приказа Минфина от 13.10.2003 № 91н).
4. Разница, образуемая между суммой взыскания с виновных лиц за похищенное имущество и стоимостью недостачи (приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н — описание счета 98).

Счет 98 бухгалтерского учета - это пассивный, отчетно-распределительный регистр. По кредиту счета отражаются суммы поступлений, относящиеся к будущим периодам. По дебету — перечисленные доходы при наступлении этого отчетного периода. Остаток по счету всегда кредитовый.

Аналитика по счету 98

В соответствии с Планом счетов предполагается счет по доходам будущих периодов использовать для обобщения самой разной информации. С целью упорядочивания информации рекомендуется к счету 98 открыть такие субсчета (в проводках они указывается через «точку» или дефис):

Не знаете свои права?

• 01 — учитываются следующие доходы: арендная плата, внесенная наперед, абонентская плата за обслуживание, абонемент на перевозки, плата за коммунальные услуги и т. д.;
• 02 — безвозмездно полученные поступления;
• 03 — ожидаемое поступление долга по недостачам, выявленным ранее;
• 04 — превышение сумм взыскания с виновных над стоимостью недостач.

По каждому субсчету ведется отдельный учет по каждому виду доходов. Перечень субсчетов открытый — предприятия могут самостоятельно добавлять и другие субсчета в соответствии с потребностями. Виды открываемых субсчетов стоит указать в учетной политике предприятия.

Типовые проводки по счету 98

По счету 98 проводки описаны в плане счетов. С использованием субсчетов основные проводки выглядят так:

• Дт 08 Кт 98.02 — приняты к учету безвозмездно полученные основные средства по рыночной стоимости;
• Дт 98.02 Кт 91.01 — признан доход в сумме ежемесячной амортизации;
• Дт 86 Кт 98.02 — поступили бюджетные средства, которые направлены на финансирование расходов;
• Дт 94 Кт 98.03 — отражена в учете сумма недостачи, подтвержденная в судебном решении;
• Дт 98.03 Кт 91 — погашена сумма недостачи;
• Дт 73 Кт 98.04 — отражена сумма разности между суммой взыскания недостачи с виновного сотрудника и реальной ценой утраченного имущества;
• Дт 51 Кт 98.01 — поступил авансовый платеж по арендной плате за полгода вперед;
• Кт 98.01 Кт 90.01 — отражен ежемесячный платеж по аренде;
• Дт 10 Кт 98.02 — поступил бесплатный материал на производство, отражен в учете по рыночной стоимости;
• Дт 08 Кт 98.02 — в виде благотворительности передано на баланс оборудование;
• Дт 62 Кт 98.05 — передан в лизинг транспорт;
• Дт 98.05 Кт 90.01 — начислен регулярный лизинговый платеж;
• Дт 51 Кт 98.02 — поступил грант с целевым использованием на благоустройство территории;
• Дт 98.02 Кт 91.01 — произведена высадка растений на территории, приобретенных за счет гранта.

Отражение в балансе

Счет по доходам будущих периодов имеет постоянное кредитовое сальдо в конце отчетного периода. По этой причине в балансе сальдо отражается в пассиве в строке 1530. В ней отражаются лишь четко обозначенные в нормативных актах доходы:

• бюджетные поступления на финансирование расходов;
• оставшиеся с прошлого периода неиспользованные средства целевого финансирования;
• разность между суммарным значением лизинговых платежей и стоимостью актива на балансе лизингополучателя.

Компании, получающие целевое финансирование от государственных и внебюджетных фондов, на счете 98 отражают использование таких целевых поступлений. В конце года на счет 98 переносятся суммы неиспользованных остатков целевого финансирования со счета 86.

При этом данные со счета 98 исключаются из формулы расчета чистых активов предприятия (п. 6 Порядка, утв. приказом Минфина от 28.08.2014 № 84н).

Для своевременного отражения в учете информации о поступлениях, которые принесут выгоду в будущем, используется счет 98. По своей природе это пассивный счет, имеющий особое положение в учете. К счету рекомендуется открывать субсчета для учета каждого из разновидностей доходов. Кроме того, рекомендуется вести учет в разрезе каждого из активов или иных поступлений. Кредитовое сальдо по счету в конце года отражается в строке 1530 баланса.

В организации могут создаться ситуации, когда:

• в отчетном периоде выявлены недостачи прошлых периодов, которые должны быть закрыты в будущем;
• получены или начислены доходы в текущем периоде, но принять их можно только в будущем;
• и т.д.

Счет 98 «Доходы будущих периодов» предназначен для таких ситуаций.

Субсчета 98 счета:

Виды доходов будущих периодов

1. Доходы от оплаты коммунальных услуг;
2. от абонентской платы за предоставление телекоммуникационных услуг;
3. от арендной платы за использование помещений;
4. от грузоперевозок с применением авто-, авиа- и железнодорожного транспорта;

Счет является пассивным.

Получение безвозмездно основных средств

Пример

ООО «Астра» получило по договору дарения станок стоимостью 500000 рублей. Такие ТМЦ нельзя включить в доход сразу же, признание дохода происходит по мере их использования.

Срок полезного использования станка установлен 50 месяцев.

Проводки

Получение безвозмездно материалов

Пример

ООО «Алина», кондитерская фабрика, получило безвозмездно сахарный песок в количестве 800 кг. Товар оприходован по стоимости 20 руб/кг, общая сумма 16000 рублей. В следующем месяце в производство было списано 400 кг сахарного песка, в следующие два месяца — по 200 кг ежемесячно.

Безвозмездно полученные активы учитывают в составе внереализационных доходов. В бухгалтерском учете отражают их по рыночной стоимости, определяемой на дату принятия к учету. Рыночная стоимость определяется на основании цен, сложившихся на данный вид активов на текущую дату, или на основании экспертизы.

Проводки

Доходы будущих периодов у арендодателя

Пример

По условиям договора плата за аренду может вноситься ежемесячно, или же вперед за несколько месяцев. Платеж в этом случае отражается как доход текущего периода — по частям, кратно количеству оплаченных месяцев.

Первоначально поступившая сумма отражается по кредиту 98 счета, затем ежемесячно списывается.

ООО «Бастион» 14 апреля 2015 года передает в аренду ООО «Карина» свободные помещения. Согласно договору, ООО «Карина» перечисляет арендную плату сразу за 6 месяцев.

18 апреля 2015 года на счет арендодателя ООО «Бастион» поступило 708000 рублей, в том числе НДС 18 % — 108000 рублей.

Проводки

Отражение в балансе

Доходы будущих периодов отражаются в пассиве баланса, в Разделе V «Краткосрочные обязательства», по строке 1530. Но отнести туда можно только те доходы, которые четко оговорены в нормативных документах. Это:

• бюджетные средства для финансирования расходов;
• остатки неиспользованных средств с прошлого периода;
• разница между суммой лизинговых платежей и стоимостью имущества на балансе лизингополучателя;
• и т. д.

Доходы будущих периодов (ДБП) – немаловажный критерий, учитываемый при анализе хозяйственно-финансового функционирования организации. В независимости от сферы, любая фирма может получить доход, который необходимо согласно утвержденных нормативно-правовых актов отнести к грядущим периодам.

Корректность и своевременность учета этого вида дохода очень важны, так как от величины ДБП напрямую зависят исчисляемые налоги .

К тому же, при проверке конечных данных бухгалтерской отчетности и финансовых итогов по основной деятельности, нередко выясняется, что показатели платежеспособности организации ухудшились по сравнению с предыдущими месяцами и годами.

Если в процессе анализа коэффициенты автономии и обеспечения оборотными фондами не удовлетворяют привычным нормативным значениям , то необходимо определить, насколько корректно в бухгалтерском учете были разнесены суммы ДБП.

Доходы будущих периодов: что к ним относят

ДБП – средства, которые фактически были получены предприятием в нынешнем отчетном периоде, но должны учитываться впоследствии в других, еще не наступивших отрезках времени.

Рассматривая деятельность стандартной коммерческой организации, к ним в первую очередь следует отнести авансовые оплаты от покупателей за еще не предоставленные услуги или неотгруженные товары.

На момент непосредственного оприходования поступивших доходов, когда товары или услуги не доставлены клиентам, оплата за них должна относиться к пассиву. Это обусловлено тем, что в действительности обоюдные обязательства по заключенному имеющемуся договору еще не выполнены в полной мере, и данные денежные средства не заработаны организацией.

Обобщая вышесказанное, в актив баланса невозможно зачислить поступления, которые в текущий момент нельзя сопоставить с относящимися к ним расходами.

Учет ДБП: счет 98

Учет ДБП отражается на счете 98 , являющийся пассивным. Начальное сальдо счета показывает общую сумму доходов на начало анализируемого отрезка времени. По кредиту показываются те виды доходов, которые надлежит отнести к грядущим периодам. Оборот счета по дебету отражает, какая именно сумма была списана в другие счета учета за данный промежуток.

Конечное сальдо показывает суммы несписанных доходов на конец установленного интервала.

Помимо авансовых поступлений от клиентов, на этом счете целесообразно отражать и такие виды доходов, как:

• оплата за обусловленную договором аренду, полученная авансом раньше срока, фигурирующего в договоре;
• абонентская плата в счет эксплуатации телефонной стационарной и мобильной связи и интернета, оплаченная контрагентами до наступления указанных в договорах периодах;
• имущество и активы, которые организация оприходовала по документам дарения;
• планируемые поступления по недостачам, которые имели место в прошлых промежутках, но подтверждены документально в нынешнем периоде.

У счета 98 в стандартном плане счетов имеется 4 субсчета , и учет по всем регламентированным субсчетам должен вестись в строгой аналитике определенного вида приобретенной выгоды.

Так, на субсчете 1 показываются оплата аренды, коммунальных ежемесячных услуг, абонентская оплата услуг коммуникаций и выручка за перевозку грузов.

На субсчете 2 показываются суммы активов, которые были получены предприятием по договорам дарения. Учет проходит по каждому виду таких активов и показывает их рыночную стоимость, отраженную датой фактического принятия к учету.

Субсчет 3 учитывает грядущие поступления тех сумм недостач материалов и фондов, которые были выявлены в прошедших промежутках. Также по этому субсчету показываются суммы, взыскиваемые в ходе судебных разбирательств.

По субсчету 4 отображаются суммы фактической себестоимости недостающих или поврежденных товаров и материалов, остаточная стоимость недостающих или сломанных основных средств и суммы установленных потерь частично поврежденных материалов.

В том случае, если коммерческому предприятию на государственной целевой основе в отчетном периоде было предоставлено финансирование в виде материальной помощи, грантов или субсидий, его учет необходимо отразить на субсчете 2 счета 98.

Этот счет впоследствии корреспондирует со счетом 86 «Целевое финансирование» . Данный аспект важен при последующем составлении отчетности.

Отражение в балансе предприятия

При составлении итогового баланса ДБП отображаются по строке 1530 Пассива бухгалтерского баланса в разделе «Краткосрочные обязательства» (см. рис.).

Здесь показываются стоимость полученных на безвозмездных основаниях фондов, поступления за выявленные хищения и недостачи прошедших промежутков и суммы целевого финансирования, поступившие в организацию за прошедший календарный год.

При заполнении баланса необходимо помнить, что для целей составления корректной бухгалтерской отчетности полученные авансы должны отражаться обособленно от ДБП.

Поэтому перечисленные в счет аванса оплаты подлежат учету по строке 1520 и являются одной из составляющих кредиторской задолженности.

Фактически, по строке 1530 в конечном итоге нужно показать суммы сальдо кредита счета 98 и сальдо кредита счета 86 в аналитике предоставленного целевого финансирования.

Но в том случае, когда сумма неиспользованного целевого финансирования является в общих показателях оборотов организации крупной и существенной, то ее желательно показывать отдельно. Для отображения может служить специальная строка раздела «Краткосрочные обязательства».

Типовые проводки в учете ДБП

Верное отражение в учете ДБП заключается в своевременных и корректных проводках. В том случае, если предприятием получен ДБП, при наличии унифицированных форм первичной документации, его надлежит отражать по счету 98 в соотношении с различными счетами. Счет 98 может корреспондироваться:

• по Дебету со счетами 68 , 90 и 91 ;
• по Кредиту со счетами 08 , 50 , 51 , 52 , 55 , 58 , 73 , 76 , 86 , 91 , 94 .

При поступлении тех денежных средств, которые надлежит отнести к будущим периодам, необходимо осуществить их оприходование на базе поступления кассового ордера или платежного поручения:

Дт 50, Дт 51/ Кт 98-1

В случае если доход получен в счет выполненных работ, облагаемых НДС, суммы этих доходов также облагаются налогом:

Дт 98-1/ Кт 68-2

После наступления периода, к которому доходы должны быть отнесены, они подлежат списанию:

Дт 98-1/ Кт 90-1

В случае безвозмездного получения ценностей при наличии передаточного акта делаются проводки:

Дт 08, Дт 10/ Кт 98-1

Сумму принятых к учету доходов списывают по мере отнесения на затраты, либо при начислении амортизации:

Дт 98-1/ Кт 91-1

При поступлениях субсидий, государственной помощи или грантов отражается проводка:

Дт 86/ Кт 98-2

Для отражения недостач прошлых лет их сумму показывают в проводках:

Дт 94/ Кт 98-3

Задолженность по недостачам необходимо отнести на непосредственного виновника:

Дт 73/ Кт 94

По мере того, как установленный виновный сотрудник гасит образовавшуюся задолженность, в учете делаются проводки:

Дт 50, Дт 70/ Кт 73

В случае удержания сумм недостачи из заработка сотрудника, либо поступления их в кассу, делаются проводки по учету ДБП в составе прочих:

Дт 98-3/ Кт 91-1

Инвентаризация счета 98

При инвентаризации ДБП необходимо проверить, насколько верно была сформирована их оценка. По мере принятия к учету, доходы оцениваются таким образом:

При инвентаризации, которая проводится в конце года, должно быть определено наличие остатков и их обоснованность.

Так, по субсчету 1 показываются исключительно доходы, которые в обязательном порядке необходимо отнести к следующему году.

По субсчету 2 отражается часть той стоимости безвозмездно полученных внеоборотных фондов, амортизация по которым на данный момент не была списана. Также здесь показана не переведенная в счета затрат стоимость материалов и товаров.

Помимо прочего, необходимо выверить, насколько корректно списывались суммы по активам и средствам, полученным на безвозмездной основе. Списание этих сумм должно проходить согласно начислению амортизации для основных фондов и по мере отнесения в расходы на продажу или производство для материальных ценностей.

Предлагаем посмотреть интересное видео по теме статьи.

Предусмотрены счет 97 «Расходы будущих периодов» и счет 98 «Доходы будущих периодов». Что это за счета? Для чего они используются? Что на них следует учитывать? Поговорим в статье об особенностях учета доходов и расходов, относящихся к будущим периодам, на этих счетах, разберем проводки.

Каждое предприятие имеет расходы, которые связаны с освоением новых цехов, предприятий, оборудования, возникающих до момента выпуска продукции. Это расходы, связанные с разработкой сметной документации пусконаладочных работ, на заработную плату сотрудникам, которые участвуют в работах такого рода и др.

Данные расходы следует включать в расходы за будущие периоды и в себестоимость товаров, услуг, работ пропорционально их выпуску.

Это расходы, которые произведены в отчетном периоде, но которые относятся к будущим периодам отчета.

Учет расходов на 97 счете

Учет расходов будущих периодов ведется на активном счете 97. По дебету этого счета отражают расходы, которые осуществлялись в данном периоде, но относились к периодам будущим, по кредиту отражают списанные расходы на отчетный период. Списание таких расходов отражают следующей проводкой: Д97 К10,70,68,69.

В себестоимость продукции такие расходы списывают постепенно до момента погашения установленного учреждением срока освоения (не больше чем 2 года), проводка по списанию имеет вид Д20, 23 К97.

Пример:

Для наглядности разберем пример учета расходов будущего периода и порядка их списания.Организация решила застраховать свое имущество на 6 месяцев (с 01.01.2014 по 30.06.2014). Страховая компания выставила счет, в котором отражена страховая сумма. Организация оплачивает этот счет полностью, но при этом организация может в любой момент расторгнуть договор и вернуть остаток средств. В данном случае, возникшие затраты по страхованию списать сразу в расходы нельзя. Расходы равномерно распределяются по всему сроку страхования, то есть сумма делится на 6 месяцев. Ежемесячно в расходы организации текущего месяца списывается 1/6 суммы страхования.

Какие проводки нужно выполнить в бухгалтерском учете в данном примере? Как произойдет закрытие счета 97?

Проводки по учету расходов будущих периодов:

Таким образом будет происходить постепенное списание расходов будущих периодов, по окончании срока страхования счет 97 полностью обнулится и закроется.

Учет доходов на 98 счете

Доходы, относящиеся к будущих периодам - это доходы, которые получены или начислены в отчетном периоде, но относятся к периодам будущим, а также будущие поступления задолженностей в связи с недостачами, выявленными в отчетном периоде прошлых лет, и пр. Учет доходов будущих периодов ведется на 98 счете бухгалтерского учета.

По кредиту 98 счета отражают суммы дохода, который относится к будущим периодам, по дебету отражают суммы, которые перечислены с наступлением подотчетного периода, на счета, к которым относятся такие доходы.

К доходам будущих периодов относятся доходы:

• от арендной платы за оборудование, авто, помещение;
• от оплаты квартиры;
• от оплаты коммунальных услуг;
• от транспортных грузоперевозок;
• от грузоперевозок по билетам;
• абонентская плата за пользование услугами интернета и связи.

98 счет бухгалтерского учета может иметь такие субсчета для осуществления аналитического учета, как:

• 98/1 «Доходы, которые были получены в счет будущего периода;
• 98/2 «Поступления безвозмездные»;
• 98/3 «Будущие поступления задолженностей, возникшие в связи с недостачами, которые выявлены за периоды прошлых лет»;
• 98/4 «Разница между суммой, которая подлежит взысканию с лиц виновных, и балансовой стоимостью выявленных недостач ценностей».

Суммы дохода, полученного в счет будущих периодов, которые поступили на счета учета средств и расчета с различными дебиторами, отражают проводками:

• Д51(52,50,55) К98/1 -поступление денежных средств;
• Д98/1 К91,90 - списание дохода с наступлением того периода отчетности, к которому он относятся;
• Д86 К98/2 - в случае использования учреждением бюджетных средств, которые были предназначены для финансирования запасов производства;
• Д98/2К91,90 - списание средств (целевых) с наступлением периода, в котором списываются расходы текущие;
• Д20 К02 и Д98/2 К91/1 - амортизационные начисления по основным средствам, полученным безвозмездно.

Суммы по недостачам ценностей, выявленным за прошлые периоды, отражают проводками:

• Д94,73/2 К98 - отражение по недостаче дебиторской задолженности;
• Д50,51,52 К73/2 - поступление средств, в качестве погашения дебиторской задолженности при возмещении ущерба;
• Д98/3 К91/2 - списывание в доход за отчетный период по мере поступления части дохода будущих периодов.

Пример:

Для примера возьмем ТМЦ, полученные организацией безвозмездно. Такие ТМЦ, полученные по договору дарения, в качестве дохода признать сразу нельзя, доход признается постепенно по мере использования этих ТМЦ.Организация получила основное средство - станок по договору дарения. Этот станок признается доходом будущего периода. Какие проводки необходимо отразить в бухучете?

Проводки по учету доходов будущих периодов:

Признание станка доходом будет происходить ежемесячно в размере месячной амортизации до тех пор, пока станок не будет полностью самортизирован.

Указанный способ признания доходов справедлив для рассмотренного примера безвозмездного поступления основного средства (о поступлении ОС читайте здесь), если бы безвозмездно поступили товары (учет поступления товаров), то доход бы признавался таковым по мере продажи этих товаров.