У статті автор з урахуванням застосовної практики розглядає, які обставини можуть бути враховані податковим органом або судом при застосуванні податкових санкцій як пом'якшують податкову відповідальність.
Обставини, що пом'якшують податкову відповідальність, перераховані у п. 1 ст. 112 НК РФ. На відміну від підстав, зазначених у п. 1 ст. 111 НК РФ (які виключають податкову відповідальність), де вони звільняють від податкової відповідальності повністю, лише зменшують розмір призначуваного штрафу.
Пункт 3 ст. 114 НК РФ передбачає можливість зниження розміру штрафів, що накладаються на підставі НК РФ за скоєння податкових правопорушень, у разі встановлення пом'якшують відповідальність обставин. Так, за наявності хоча б однієї пом'якшувальної обставини розмір штрафу підлягає зменшенню щонайменше ніж удвічі проти розміром, визначеним відповідною статтею гол. 16 НК РФ за скоєння податкового правопорушення. Зазначимо, що обставини, що пом'якшують відповідальність, встановлюються судом або податковим органом та враховуються ним при накладенні санкцій за податкові правопорушення (п. 4 ст. 112 НК РФ).
Як може бути зменшено суму штрафу
Пленум ЗС РФ та Пленум ВАС РФ у спільній постанові від 11.06.1999 № 41/9 (далі - Постанова № 41/9) зазначили, що оскільки у п. 3 ст. 114 НК РФ встановлено лише мінімальну межу зниження податкової санкції, суд за результатами оцінки відповідних обставин (наприклад, характеру скоєного правопорушення, кількості пом'якшуючих відповідальність обставин, особи платника податків, його матеріального становища) вправі зменшити розмір стягнення більш ніж удвічі.
Таким чином, сума штрафу, що призначається за скоєння податкового правопорушення, у разі встановлення судом хоча б однієї пом'якшувальної відповідальності обставини може бути знижена в межах від 50 до 100% від розміру податкової санкції. Разом з тим вона не повинна дорівнювати нулю. Справа в тому, що призначення судом штрафу у розмірі 0 руб. 00 коп. фактично буде звільненням особи, що притягується до податкової відповідальності, від застосування податкової санкції.
Судова практика свідчить про те, що суди активно користуються цим правом та за наявності встановлених пом'якшуючих обставин знижують розмір податкової відповідальності платників податків у рази.
Судова практика
Згорнути Показати
ФАС Московського округу в постанові від 04.08.2011 № КА-А40/8428-11 підтримав позицію судів нижчих інстанцій, які частково задовольнили вимогу організації до податкового органу про визнання недійсним рішення про притягнення до відповідальності за скоєння податкового правопорушення у вигляді штрафу у розмірі руб. і зменшили вказану суму до 100 руб. Задовольняючи заявлені вимоги щодо зменшення суми штрафу, судові інстанції виходили з наявності обставин, що пом'якшують відповідальність заявника у скоєнні правопорушення.
ФАС Московського округу, керуючись положеннями абз. 2 п. 19 Постанови № 41/9 відхилив доводи скарги про надмірне зменшення суми штрафу.
Судова практика
Згорнути Показати
Відповідно до постанови ФАС Центрального округу від 28.03.2012 у справі № А09-5167/2011, вирішуючи суперечку про суму штрафу, що підлягає стягненню з платника податків, за ст. 119 та 126 НК РФ, суди нижчестоящих інстанцій, застосувавши положення ст. 112 і 114 НК РФ, зменшили розмір штрафу за вищезгаданими статтями, вказавши на наявність пом'якшують відповідальність платника податків обставин. Зокрема на те, що організація господарської діяльностіу 2 кварталі 2010 р. не вела, доходу не мала, частково добровільно сплатила штрафні санкції, правопорушення не спричинило шкідливих наслідків для бюджету.
Причому, на думку податкового органу, мінімальну сумусанкції, встановлену ст. 119 НК РФ (1000 руб.), Не можна зменшити у зв'язку з наявністю певних ст. 112 НК РФ пом'якшуючих обставин, оскільки зменшення штрафу нижче за нижчу межу неправомірно. Ця позиція узгоджується з листом ФНП Росії від 26.11.2010 № ШС-37-7/ [email protected]
Проте, на думку ФАС Центрального округу, посилання податкової інспекціїна вказаний лист неспроможна, оскільки податкове законодавствоне містить заборони на зниження фіксованого мінімального розміруштрафу.
Пропорційність штрафу
Податкові органи при прийнятті рішення про притягнення до податкової відповідальності у разі встановлення під час перевірки обставин скоєння податкового правопорушення, які можуть бути розцінені як пом'якшувальні, зобов'язані на підставі п. 3 ст. 101 НК РФ відобразити їх у прийнятому рішенні. Однак факт незаперечення не є перешкодою для встановлення таких обставин судом самостійно.
Крім того, із ст. 112 НК РФ слід, що суду зобов'язаний під час розгляду питання про притягнення особи до відповідальності встановлювати наявність чи відсутність таких причин.
Як випливає з постанови Конституційного Суду РФ від 15.07.1999 № 11-П, санкції штрафного характеру, виходячи із загальних принципів права, повинні відповідати Конституції РФ вимогам справедливості і пропорційності.
Принцип пропорційності, який виражає вимоги справедливості, передбачає встановлення публічно-правової відповідальності лише за винне діяння та її диференціацію залежно від тяжкості скоєного, розміру та характеру заподіяної шкоди, ступеня провини правопорушника та інших істотних обставин, що зумовлюють індивідуалізацію при застосуванні стягнення. Зазначені принципи притягнення до відповідальності рівною мірою відносяться до фізичних та юридичних осіб.
Судова практика
Згорнути Показати
ФАС Північно-Західного округу в ухвалі від 05.03.2012 у справі № А66-5375/2011 додає, що правом на встановлення та оцінку зазначених обставин, у тому числі наявності (відсутності) пом'якшуючих або обтяжуючих відповідальність, наділені суди першої та апеляційної ін.
Відкритий список
Що ж за обставини можуть пом'якшити відповідальність за скоєння податкового правопорушення? Відповідно до п. 1 ст. 112 НК РФ ними визнаються:
- вчинення правопорушення внаслідок збігу тяжких особистих чи сімейних обставин;
- вчинення правопорушення під впливом загрози чи примусу або з матеріальної, службової чи іншої залежності;
- тяжке матеріальне становище фізичної особи, що притягається до відповідальності за скоєння податкового правопорушення;
- інші обставини, які судом або податковим органом можуть бути визнані такими, що пом'якшують відповідальність.
За обставинами справи, розглянутої Президією ВАС РФ у ухвалі від 12.10.2010 № 3299/10, установа, оскаржуючи правомірність прийнятого рішення про притягнення його до податкової відповідальності, клопотання про подальше зменшення штрафу не заявляло, проте звернуло увагу суду на фактичні обставини (перепустка терміну подання декларації на один день) та причину правопорушення (збій у роботі комп'ютерної мережі). Крім того, як видно з апеляційної скарги установи до вищого податкового органу (з клопотанням про зниження розміру санкції), воно посилалося на те, що сплата такої суми штрафу спричинить значне зменшення коштів, що спрямовуються на науково-дослідні роботи, які фінансуються за рахунок бюджету.
У такій ситуації Президія ВАС РФ, зазначивши, що перелік пом'якшують відповідальність обставин, наведений у ст. 112 НК РФ, не є вичерпним, і що суд має право визнати інші обставини, не зазначені у підп. 1, 2, 2.1 ст. 112 НК РФ, як пом'якшують відповідальність, дійшов висновку у тому, що справа підлягає направленню до суду першої інстанції на новий розгляд у частині визначення розміру стягуваної з установи суми санкції з урахуванням ст. 112 НК РФ.
Розберемо на прикладах, які обставини суди визнають такими, що пом'якшують відповідальність платників податків.
Судова практика
Згорнути Показати
ФАС Московського округу у постанові від 04.08.2011 № КА-А40/8428-11 зазначив, що, оцінивши та дослідивши всі подані у матеріали справи докази, нижчестоящі судові інстанції зробили правильний висновок про наявність наступних пом'якшуючих вину заявника обставин:
- притягнення до податкової відповідальності вперше за період здійснення діяльності товариства;
- відсутність прямого наміру у скоєнні правопорушення;
- невідповідність розміру штрафу наслідків податкового правопорушення, що підтверджується тим, що сума податкової санкції становить близько 50% від обчисленої до сплати суми податку за декларацією;
- відсутність несприятливих економічних наслідків для бюджету, оскільки сплата обчисленого в податкової деклараціїподатку було зроблено у встановлені п. 3 ст. 204 НК РФ терміни у обсязі;
- відсутність суттєвої та незворотної шкоди інтересам держави.
Судова практика
Згорнути Показати
У згаданій вище ухвалі ФАС Центрального округу від 28.03.2012 у справі № А09-5167/2011 пом'якшуючими податкову відповідальність були визнані такі обставини:
- відсутність господарської діяльності та доходу;
- часткова добровільна оплата штрафних санкцій;
- відсутність шкідливих наслідків правопорушення бюджету.
Судова практика
Згорнути Показати
Третій арбітражний апеляційний суд у ухвалі від 29.12.2011 у справі № А74-2935/2011 (постановою ФАС Східно-Сибірського округу від 20.03.2012 у тій же справі вона залишена без зміни) підтримав позицію суду першої декларації на один день і визнало дану обставину пом'якшуючим відповідальність платника податків, у зв'язку з чим зменшив розмір штрафу вдвічі - до 500 рублів. Аналогічні висновки містяться в ухвалі Чотирнадцятого арбітражного апеляційного суду від 16.02.2012 № А05-11315/2011.
Судова практика
Згорнути Показати
Сьомий арбітражний апеляційний суд у ухвалі від 25.10.2011 № 07АП-8142/11, дослідивши та оцінивши характер та обставини вчиненого підприємством правопорушення, враховуючи велику соціально-економічну значущість підприємства, спрямованість діяльності на забезпечення соціальних функцій - надання послуг у сфері пасажирських перевезень , виконання муніципального (державного) замовлення на здійснення громадських пасажирських перевезень (у тому числі малозабезпечених та середніх верств населення), організаційно-правову форму підприємства - муніципальне казенне підприємство, а також зважаючи на тяжке фінансове становище заявника, що підтверджується бухгалтерським балансомта звітом про прибутки та збитки, дійшов висновку про можливість зниження розміру штрафних санкцій у 100 разів, що відповідає вимогам справедливості та пропорційності покарання.
Судова практика
Згорнути Показати
Вісімнадцятий арбітражний апеляційний суд у ухвалі від 25.01.2012 № 18АП-13252/2011 звернув увагу, що право встановлювати наявність пом'якшуючих відповідальність обставин, а також зменшувати розмір штрафу надано як податковому органу при провадженні у справі про податкове правопорушення, так і , та зниження розміру відповідальності інспекцією не виключає права суду також застосувати пом'якшувальні обставини. Дослідивши та оцінивши характер та обставини вчиненого організацією правопорушення, а саме: воно скоєно вперше, у заявника відсутній намір, платник податків юридично не обізнаний та перебуває у важкому матеріальному становищі, суд дійшов обґрунтованого та об'єктивного висновку про можливість зниження розміру штрафних санкцій.
Судова практика
Згорнути Показати
В ухвалі від 26.09.2011 № 18АП-8904/2011 Вісімнадцятий арбітражний апеляційний суд знизив розмір штрафних санкцій до 5 тис. руб. на підставі того, що платник податків вчинив правопорушення вперше, визнав провину та виплатив суму боргу, а також у зв'язку з важким матеріальним становищем організації та наявністю у неї позикових зобов'язань перед третіми особами.
Таким чином, остання судова практика показує, що пом'якшуючими визнаються, наприклад, такі обставини:
- Відсутність несприятливих економічних наслідків правопорушення та заподіяної державі матеріальних збитків.
- Відсутність наміру скоєння податкового правопорушення.
- Незначний характер правопорушення, сплата податку та суми штрафу.
- Організаційно-правова форма платника податків, його фінансування за рахунок коштів бюджету.
- Незначність допущеного прострочення.
- Вчинення правопорушення вперше.
- Невідповідність санкції наслідкам скоєного правопорушення, добровільність сплати податку бюджет.
- Відсутність достатніх грошових коштівдля сплати податків та податкових санкцій, відсутність прибутку, наявність заборгованості перед контрагентами, наявність заборгованості із заробітної плати.
- Тяжке фінансове становище платника податків, наявність позикових зобов'язань перед третіми особами.
- Помилки, збій у роботі комп'ютерної мережі.
Разом про те слід зазначити, що у разі суд чи податковий орган самостійно вирішують питання правомірності пом'якшення відповідальності, виходячи з конкретних причин.
1. Обставинами, що пом'якшують відповідальність за скоєння податкового правопорушення, визнаються:
1) вчинення правопорушення внаслідок збігу тяжких особистих чи сімейних обставин;
2) вчинення правопорушення під впливом загрози чи примусу або з матеріальної, службової чи іншої залежності;
2.1) тяжке матеріальне становище фізичної особи, яка притягується до відповідальності за скоєння податкового правопорушення;
3) інші обставини, які судом або податковим органом, що розглядає справу, можуть бути визнані такими, що пом'якшують відповідальність.
2. Обставинами, що обтяжують відповідальність, визнається вчинення податкового правопорушення особою, яка раніше притягується до відповідальності за аналогічне правопорушення.
3. Особа, з якої стягнуто податкову санкцію, вважається підданою цієї санкції протягом 12 місяців з моменту набрання законної сили рішенням суду або податкового органу.
4. Обставини, що пом'якшують або обтяжують відповідальність за вчинення податкового правопорушення, встановлюються судом або податковим органом, що розглядає справу, та враховуються під час застосування податкових санкцій.
Коментар до Ст. 112 НК РФ
Коментована ст. 112 ПК визначає обставини, що впливають на розмір податкової санкції: це пом'якшувальні та обтяжуючі відповідальність.
Обставинами, що пом'якшують відповідальність за податкове правопорушення, є:
а) вчинення правопорушення внаслідок:
важкі особисті обставини. Іншими словами, ці обставини нерозривно пов'язані з особистістю самого правопорушника (наприклад, його тяжке захворювання). При цьому йдеться не лише про фізичних осіб як платників податків (податкових агентів), а й про ті випадки, коли останні, виконуючи функції керівників (інших осіб, які здійснюють управлінські функції) організації, вчиняють правопорушення при збігу тяжких особистих обставин;
сімейних причин. Йдеться про обставини, пов'язані з сім'єю платника податків ( податкового агента) - фізичної особи або керівника (іншої особи, яка виконує управлінські функції) організації. Зазначені обставини можуть бути найрізноманітнішими: важка хвороба чоловіка, яка потребує значних витрат на лікування, погане матеріальне становище сім'ї, загибель членів сім'ї тощо. У всякому разі, необхідно давати згаданим обставинам оцінку виходячи з конкретної ситуації, оскільки саме собою наявність важких особистих та сімейних обставин не звільняє від сплати податку;
б) скоєння податкового правопорушення під впливом (чи чинності):
небезпеки. Вона може мати різні прояви: загроза в словесній формі, у вигляді скоєння якихось дій (наприклад, до скроні приставлений пістолет), що становлять явну небезпеку. Загроза може стосуватися заподіяння шкоди інтересам, майну, нематеріальним благам (життя, здоров'ю, честі тощо) як самого платника податків, а й членів його сім'ї, його близьких, співробітників очолюваної ним організації тощо. Враховується та загроза підриву ділової репутації організації, індивідуального підприємця тощо;
примусу. Мається на увазі як фізичний (насильство, катування, побої, заподіяння гострого болю, інші фізичні та моральні страждання), так і психічний (масований вплив на свідомість особи, у тому числі і шляхом гіпнозу);
матеріальної залежності. Наприклад, підприємець вчиняє податкове правопорушення за вказівкою особи, яка надає їй житло, засоби виробництва, енергію, сировину, напівфабрикати тощо. (під загрозою того, що індивідуальний підприємецьможе позбутися згаданих благ, якщо не виконає вказівку);
службової залежності. Мається на увазі тиск особи, у службовій залежності від якої перебуває платник податків (податковий агент);
іншої залежності. Прикладом можуть бути відносини між взаємозалежними особами (ст. 20 НК РФ);
в) інші обставини, які судом (під час провадження у справі про застосування податкової санкції за вчинення податкового правопорушення) можуть бути визнані пом'якшуючими відповідальність. Необхідно відзначити два важливі моменти:
Список пом'якшуючих відповідальність причин відкритий. Інакше висловлюючись, обставини, згадані у пп. 1 та 2 п. 1 ст. 112 НК РФ, необхідно враховувати у разі. Інші обставини (з урахуванням конкретної ситуації) можуть бути оцінені як пом'якшують відповідальність на розсуд податкового органу або суду;
розмір податкової санкції може бути суттєво зменшено, оскільки встановлено лише мінімальну межу зниження податкової санкції. За результатами оцінки відповідних обставин (наприклад, характеру скоєного правопорушення, кількості пом'якшуючих відповідальність обставин, особи платника податків, його матеріального становища) розмір санкції може бути зменшено і більш ніж удвічі (ст. 114 НК РФ).
Характеристика правил п. 2 ст. 112 НК РФ показує, що:
а) обтяжуюча відповідальність обставина лише одна — це скоєння податкового правопорушення особою, яке раніше вже притягувалося до відповідальності за аналогічне правопорушення;
б) якщо особа раніше вчинила податкове правопорушення, але не була притягнута до податкової відповідальності (незалежно від причини), то говорити про обставину, що обтяжує відповідальність, немає підстав.
Правила п. 3 ст. 112 НК РФ дозволяють визначити, що вважається «притягненням до податкової відповідальності за раніше вчинене податкове правопорушення». Встановлено, що особа вважається підданою податковій санкції, коли не минуло 12 місяців з моменту набрання законної сили рішенням суду або податкового органу. Якщо до скоєння правопорушення платник податків був притягнутий до відповідальності за аналогічне протиправне діяння, у податкового органу немає правових підстав збільшення розміру податкової санкції (п. 4 ст. 114 НК РФ) (Постанова Президії ВАС РФ від 25 травня 2010 р. N 1400 /10).
Правила п. 4 коментованої статті імперативно встановлюють, що:
згадані у ст. 112 НК РФ обставини встановлюються або судом, або податковим органом, що розглядає справу, та враховуються при застосуванні податкових санкцій.
Як показує аналіз судової практики, встановлення пом'якшуючих відповідальність обставин під час застосування відповідальності є обов'язком як податкового органу, і суду. Відповідно, і право зменшити розмір штрафу за наявності пом'якшуючих відповідальність обставин надано як податковому органу, який розглядає справу, так і суду. Більше того, суд має право зменшити розмір податкової санкції, навіть якщо податковим органом санкцію вже було знижено.
Тут також необхідно враховувати такі правові позиції Конституційного Суду РФ:
Постанова від 12 травня 1998 N 14-П: заходи стягнення повинні застосовуватися з урахуванням характеру скоєного правопорушення, розміру заподіяної шкоди, ступеня вини правопорушника, його майнового стану та інших істотних обставин діяння;
Постанови від 28 жовтня 1999 р. N 14-П, від 14 липня 2003 р. N 12-П: при розгляді спорів повинні досліджуватися всі фактичні обставини справи, а не лише формальні умови застосування правової норми;
Ухвала від 16 грудня 2008 р. N 1069-О-О: законодавець, передбачаючи відповідальність за вчинення правопорушень, повинен виходити з конституційних принципів справедливості, юридичної рівності, пропорційності, пропорційності до встановлюваної відповідальності конституційно значимих цілей (
1. Обставинами, що пом'якшують відповідальність за скоєння податкового правопорушення, визнаються:
1) вчинення правопорушення внаслідок збігу тяжких особистих чи сімейних обставин;
2) вчинення правопорушення під впливом загрози чи примусу або з матеріальної, службової чи іншої залежності;
2.1) тяжке матеріальне становище фізичної особи, яка притягується до відповідальності за скоєння податкового правопорушення;
3) інші обставини, які судом або податковим органом, що розглядає справу, можуть бути визнані такими, що пом'якшують відповідальність.
2. Обставинами, що обтяжують відповідальність, визнається вчинення податкового правопорушення особою, яка раніше притягується до відповідальності за аналогічне правопорушення.
3. Особа, з якої стягнуто податкову санкцію, вважається підданою цієї санкції протягом 12 місяців з моменту набрання законної сили рішенням суду або податкового органу.
4. Обставини, що пом'якшують або обтяжують відповідальність за вчинення податкового правопорушення, встановлюються судом або податковим органом, що розглядає справу, та враховуються під час застосування податкових санкцій.
Коментар до статті 112 НК РФ
Коментована стаття закріплює перелік обставин, що пом'якшують та обтяжують відповідальність за податкові правопорушення.
На відміну від зазначених у статті 111 НК РФ обставин, що виключають вину у скоєнні податкового правопорушення, обставини, що пом'якшують відповідальність (перелік яких також є відкритим), не виключають повністю настання податкової відповідальності, а лише зменшують розмір штрафу, що призначається.
Тобто. у цій статті законодавець встановив можливість пом'якшення відповідальності за податкове правопорушення, а не звільнення від неї за наявності встановлених законом обставин.
Зазначимо, що НК РФ не містить вказівок про порядок призначення покарання за наявності як пом'якшуючих, так і обтяжливих причин. У такому разі рішення ухвалює податковий орган або суд самостійно.
Аналогічну позицію викладено у Постанові ФАС Північно-Кавказького округу від 22.02.2011 N А32-18972/2010.
Пом'якшувальна податкову відповідальність обставина перебуває у причинно-наслідкового зв'язку з самим правопорушенням, тобто суд для визнання будь-якої фактичної обставини пом'якшуючим повинен встановити, яким чином вона позначилася на об'єктивній чи суб'єктивній стороні протиправного діяння.
Відповідно до правової позиції КС РФ, відбитої у Постанові від 12.05.98 N 14-П, заходи стягнення за податкове правопорушення повинні застосовуватися з урахуванням характеру скоєного правопорушення, розміру заподіяної шкоди, ступеня провини правопорушника, його майнового стану та інших істотних обставин діяння.
У Постанові КС РФ від 15.07.99 N 11-П зазначено, що санкції штрафного характеру мають відповідати вимогам справедливості та пропорційності. Принцип пропорційності, який виражає вимоги справедливості, передбачає встановлення публічно-правової відповідальності лише за винне діяння та диференціацію відповідальності в залежності від тяжкості скоєного, розміру та характеру заподіяної шкоди, ступеня провини правопорушника та інших істотних обставин, що зумовлюють індивідуалізацію при застосуванні стягнення.
У Постанові Президії ВАС РФ від 12.10.2010 N 3299/10 зазначено, що перелік пом'якшуючих відповідальність обставин, наведений у статті 112 НК РФ, не є вичерпним, і суд має право визнати інші обставини, які не зазначені у підпунктах 1, 2, 2. статті 112 НК РФ, як пом'якшують відповідальність.
З рекомендацій Президії ВАС РФ, які у пункті 17 Інформаційного листавід 17.03.2003 N 71 "Огляд практики дозволу арбітражними судамисправ, пов'язаних із застосуванням окремих положень частини першої Податкового кодексу Російської Федерації", при розгляді заяви податкового органу про стягнення з платника податків штрафу, передбаченого пунктом 1 статті 122 НК РФ, розмір штрафу може бути зменшений на підставі статей. 112 та 114 НК РФ з урахуванням таких пом'якшуючих відповідальність обставин, як самостійне виявлення та виправлення платником податків помилок податкової декларації та подання до податкового органу заяви про її доповнення та зміну.
Неприйняття до уваги цих обставин при вирішенні питання про розмір штрафу може сприяти ухиленню платників податків від виконання зазначеного вище обов'язку, сподіваючись, що помилки податковим органом не будуть виявлені.
Відповідно до Постанови Президії ВАС РФ від 26.04.2011 N 11185/10 у справі N А73-16543/2009 подання уточнених податкових декларацій та сплата донарахованих сум податків можуть бути враховані як обставини, що пом'якшують відповідальність за вчинення податкового РФ.
Дванадцятий арбітражний апеляційний суд у Постанові від 20.05.2010 у справі N А12-1902/2010 відхилив доводи податкового органу про те, що подання уточненої податкової декларації є обов'язком платника податків відповідно до пункту 1 статті 81 НК. відповідальність.
Суд зазначив, що єдиним приводом для проведення щодо платника податків камеральної податкової перевірки та прийняття податковим органом за її результатами рішення про притягнення товариства до відповідальності за неповну сплату податку внаслідок заниження податкової базистало подання платником податків уточненої податкової декларації. Будь-якими доказами отримання інформації про несплату податків з інших джерел до моменту подання платником податків виправленої декларації податкові органи не мали. Щодо платника податків рішень щодо проведення виїзної податкової перевірки не приймалося. Платник податків без будь-якого примусу чи іншого зовнішнього впливу самостійно виконав обов'язок щодо внесення доповнень та змін до податкової декларації у зв'язку з виявленням у ній неточностей та помилок, передбачену пунктом 1 статті 81 НК РФ, незважаючи на ту обставину, що не мала можливості на момент подання уточненої податкової декларації сплатити податок та пені.
Відмова у визнанні зазначеної обставини пом'якшуючим відповідальність може породити ситуацію, спрямовану на те, що зміни та доповнення до податкових декларацій вноситимуться платниками податків не в момент їх виявлення, а лише за наявності коштів, що дозволяють сплатити податок та пені.
При цьому суд зазначив, що НК РФ не встановлює обмежень щодо застосування положення статті 112 НК РФ до того чи іншого складу податкового правопорушення. Податкове законодавство не обмежує платника податків ні у кількості можливих пом'якшуючих обставин, ні у способах їх доведення. Формальний підхід до платника податків, який виконав обов'язки щодо виявлення помилки, подання уточненої декларації та сплати податку до бюджету, не сприяє цілям податкового адміністрування.
Платник податків без будь-якого примусу або іншого зовнішнього впливу виконав обов'язок щодо внесення доповнень та змін до податкової декларації у зв'язку з виявленням у ній неточностей та помилок. Суд визнав цю обставину пом'якшуючим відповідальність і знизив розмір штрафної санкції, вказавши, що неприйняття до уваги цих обставин при вирішенні питання про розмір штрафу може сприяти ухиленню платників податків від виконання зазначеного вище обов'язку, сподіваючись, що помилки податковим органом не будуть виявлені.
Ці висновки знайшли відображення також у Постанові ФАС Московського округу від 14.03.2014 N Ф05-1615/2014 у справі N А41-31623/13.
При цьому, як підтверджує судова практика, ці обставини можуть бути підставою для зниження розміру податкових санкцій як по собі, так і в сукупності з іншими обставинами.
Разом з тим у Постанові ФАС Московського округу від 01.02.2013 у справі N А40-88834/12-91-481 суд не визнав самостійного виявлення та виправлення платником податків помилок у податковій декларації як пом'якшувальні відповідальність обставин і тому не вбачали підстав для застосування . 112, 114 НК РФ зниження обсягу податкової санкції.
У Постанові Сьомого арбітражного апеляційного суду від 04.09.2012 у справі N А27-10192/2012 суд визнав, що сумлінне виконання обов'язків зі сплати податків не може бути розглянуте як обставини, що пом'якшують відповідальність, оскільки обов'язок за своєчасною сплатою5 РФ та нормами НК РФ. Перерахування платником податків нарахованих сум пені за несвоєчасне перерахування ПДВ у порядку статті 75 НК РФ, а також відповідно до правової позиції Конституційного Суду РФ, вираженої в Постанові від 17.12.96 N 20-П, віднесено судом до компенсації втрат бюджету внаслідок недоотримання податків , що в силу податкового законодавства не звільняє платника податків від відповідальності за вчинення податкового правопорушення, не є пом'якшувальною обставиною, не свідчить про каяття платника податків.
Виявлення самим платником податків факту несплати недоїмки, подання уточненої декларації, сплата недоїмки з податків та пені в період здійснення податкової перевірки при завчасному повідомленні платника податків про її проведення, до винесення інспекцією рішення за підсумками перевірки не визнаються як обставини, пом. 122 НК РФ (Постанова ФАС Північно-Західного округу від 28.01.2011 у справі N А05-6938/2010).
ФАС Московського округу в Постанові від 04.08.2011 N КА-А40/8428-11 зазначив, що, оцінивши та дослідивши всі подані у матеріали справи докази, нижчестоящі судові інстанції зробили правильний висновок про наявність наступних пом'якшуючих вину заявника обставин:
- Притягнення до податкової відповідальності вперше за весь період здійснення діяльності товариства;
- відсутність прямого наміру у скоєнні правопорушення;
- невідповідність розміру штрафу наслідків податкового правопорушення, що підтверджується тим, що сума податкової санкції становить близько 50% від обчисленої до сплати суми податку за декларацією;
- Відсутність несприятливих економічних наслідків для бюджету, оскільки сплата обчисленого в податковій декларації податку була зроблена у встановлені пунктом 3 статті 204 НК РФ терміни в повному обсязі;
- відсутність суттєвої та незворотної шкоди інтересам держави.
У Постанові ФАС Далекосхідного округу від 14.11.2012 N Ф03-5181/2012 суд знизив розмір податкової санкції, що підлягає стягненню з організації, і при цьому врахував як пом'якшують відповідальність платника податків обставин - важке фінансове становище платника податків та особливу замовлень.
Судом також враховано, що організація веде свою фінансово-господарську діяльність з 1932 року, за весь час ведення діяльності ніколи не належало до списків недобросовісних платників податків. Незважаючи на фінансові труднощі, немає заборгованості з платежів до бюджету. Сплата значної суми штрафу, як вважав суд, може призвести до тяжких фінансових наслідків: затримки виплати заробітної плати працівникам організації, невиконання у строк зобов'язань перед контрагентами за державними контрактами.
У Постанові від 20.12.2012 N А56-16513/2012 ФАС Північно-Західного округу визнав як пом'якшувальні відповідальність організації обставин таке: виконання державного замовлення Міноборони та зниження комерційних замовлень, недостатність коштів на рахунках організації у день виплати заробітної плати, перерахування ПДФ найближчого банківського дня, наступного за днем виплати заробітної плати ( заробітня платавиплачено у п'ятницю, податок перерахований у понеділок), і, відповідно, незначний термін прострочення виконання зобов'язань з перерахування до бюджету ПДФО (3 календарні дні у кожному випадку).
У Постанові ФАС Центрального округу від 28.03.2012 N А09-5167/2011 суд визнав пом'якшуючими податкову відповідальність такі обставини:
- відсутність господарської діяльності та доходу;
- Часткова добровільна оплата штрафних санкцій;
- Відсутність шкідливих наслідків правопорушення для бюджету.
У Постановах Третього арбітражного апеляційного суду від 29.12.2011 N А74-2935/2011, Чотирнадцятого арбітражного апеляційного суду від 16.02.2012 N А05-11315/2011 суд підтримав позицію дана обставина пом'якшує відповідальність платника податків, у зв'язку з чим зменшив розмір штрафу вдвічі - до 500 руб.
Сьомий арбітражний апеляційний суд у Постанові від 25.10.2011 N 07АП-8142/11, дослідивши та оцінивши характер та обставини вчиненого підприємством правопорушення, враховуючи велику соціально-економічну значимість підприємства, спрямованість діяльності на забезпечення соціальних функцій - надання послуг у сфері пасажирських перевезень , виконання муніципального (державного) замовлення на здійснення громадських пасажирських перевезень (у тому числі малозабезпечених та середніх верств населення), організаційно-правову форму підприємства - муніципальне казенне підприємство, а також зважаючи на тяжке фінансове становище заявника, що підтверджується бухгалтерським балансом та звітом про прибутки та збитки, дійшов висновку про можливість зниження розміру штрафних санкцій у 100 разів, що відповідає вимогам справедливості та пропорційності покарання.
У Постанові Вісімнадцятого арбітражного апеляційного суду від 25.01.2012 N 18АП-13252/2011 суд звернув увагу, що право встановлювати наявність пом'якшуючих відповідальність обставин, а також зменшувати розмір штрафу, надане як податковому органу під час провадження у справі про податкове правопорушення розгляді заяви, та зниження розміру відповідальності інспекцією не виключає права суду також застосувати пом'якшувальні обставини. Дослідивши та оцінивши характер та обставини вчиненого організацією правопорушення, а саме: воно скоєно вперше, у заявника відсутній намір, платник податків юридично не обізнаний та перебуває у важкому матеріальному становищі, суд дійшов висновку про можливість зниження розміру штрафних санкцій.
В ухвалі від 26.09.2011 N 18АП-8904/2011 Вісімнадцятий арбітражний апеляційний суд знизив розмір штрафних санкцій до 5 тис.руб. на підставі того, що платник податків вчинив правопорушення вперше, визнав провину та виплатив суму боргу, а також у зв'язку з важким матеріальним становищем організації та наявністю у неї позикових зобов'язань перед третіми особами.
У Постановах ФАС Західно-Сибірського округу від 20.11.2012 N А27-1454/2012, ФАС Волго-Вятського округу від 12.12.2012 N А39-3790/2011 та від 07.11.2019 N А92-1 або інші фактичні обставини, не передбачені прямо статтею 112 НК РФ, до обставин, що пом'якшують відповідальність платника податків, та встановлювати за результатами їх оцінки розмір, у тому числі і кратність, зниження податкових санкцій, встановлених законом, надано як суду, так і податковому органу, що розглядає справу.
У цьому наявність обставин, прямо не вказаних у статті 112 НК РФ, має бути доведено самим платником податків.
У цьому слід пам'ятати, що вивчення обставин, зокрема пом'якшують відповідальність платника податків, є передбаченою НК РФ обов'язком податкового органу, а чи не його правом, використовуваним на власний розсуд. Аналогічну позицію викладено у Постанові ФАС Московського округу від 03.10.2012 N А40-107621/11-99-463.
Отже, на практиці пом'якшуючими визнаються, наприклад, такі обставини:
1. Відсутність несприятливих економічних наслідків правопорушення та заподіяної державі матеріальних збитків.
2. Відсутність наміру скоєння податкового правопорушення.
3. Незначний характер правопорушення, сплата податку та суми штрафу.
4. Організаційно-правова форма платника податків, його фінансування за рахунок коштів бюджету.
5. Незначність допущеного прострочення.
6. Вчинення правопорушення вперше.
7. Невідповідність санкції наслідкам скоєного правопорушення, добровільність сплати податку бюджет.
8. Відсутність достатніх коштів для сплати податків та податкових санкцій, відсутність прибутку, наявність заборгованості перед контрагентами, наявність заборгованості із заробітної плати.
9. Тяжке фінансове становище платника податків, наявність позикових зобов'язань перед третіми особами.
10. Помилки, збій у роботі комп'ютерної мережі.
Разом про те у разі суд чи податковий орган самостійно вирішують питання правомірності пом'якшення відповідальності виходячи з конкретних причин.
Окремо зазначимо, що "допомогти" платнику податків можуть і вжиті заходи з метою підтвердження сумлінності його контрагента, що свідчать про його обачність та обережність при виборі контрагента. До них можуть належати:
- одержання платником податків від контрагента копії свідоцтва про постановку на облік у податковому органі;
- перевірка факту занесення відомостей про контрагента в ЄДРЮЛ;
- отримання довіреності або іншого документа, який уповноважує ту чи іншу особу підписувати документи від імені контрагента;
- Використання офіційних джерелінформації, що характеризують діяльність контрагента
Ці висновки підкріплюються і позицією офіційних органів (див. Листи Мінфіну Росії від 21.07.2010 N 03-03-06/1/477, від 10.04.2009 N 03-02-07/1-177).
Пленум ЗС РФ та Пленум ВАС РФ у спільній Постанові від 11.06.99 N 41/9 вказали, що, враховуючи, що пунктом 3 статті 114 НК РФ встановлено лише мінімальну межу зниження податкової санкції, суд за результатами оцінки відповідних обставин (наприклад, характеру вчиненого правопорушення, кількості пом'якшують відповідальність обставин, особи платника податків, його матеріального становища) вправі зменшити розмір стягнення і більш ніж удвічі.
Таким чином, сума штрафу, що призначається за скоєння податкового правопорушення, у разі встановлення судом хоча б однієї пом'якшувальної відповідальності обставини може бути знижена в межах від 50 до 100% від розміру податкової санкції.
Сума штрафу може бути знижено до нуля, оскільки призначення судом штрафу розмірі 0 крб. 00 коп. фактично буде звільненням особи, що притягується до податкової відповідальності, від застосування податкової санкції.
Відповідно до роз'яснення, даного у пункті 18 Постанови N 41/9, звільнення платника податків та податкового агента від відповідальності за вчинення податкового правопорушення звільняє їх лише від стягнення штрафів, але не пені, оскільки остання не є мірою податкової відповідальності.
Таким чином, податкове законодавство не містить норм щодо можливості зниження нарахованих податковим органом за несвоєчасну сплату платником податків податку пені за наявності пом'якшуючих відповідальність обставин.
Аналогічної позиції дотримується ФАС Північно-Кавказького округу у Постанові від 12.02.2008 N Ф08-42/08-24А.
Навіть відсутність клопотання платника податків про застосування судом пом'якшуючих відповідальність обставин не виключає обов'язки суду дати оцінку пропорційності обчисленого штрафу тяжкості скоєного правопорушення, застосувати інші пом'якшувальні відповідальність обставини у тому разі, якщо податковий орган частково застосував положення статті 112 НК РФ.
На це зазначено у Постанові Президії ВАС РФ від 12.10.2010 N 3299/10.
У пунктах 2 та 3 статті 112 НК РФ законодавець визначив кваліфікуючий ознака повторності, тобто. єдиного обставини, що обтяжує відповідальність.
Несплата штрафних санкцій особою, яка вчинила податкове правопорушення та в законному порядку притягнута до податкової відповідальності, або неприйняття податковим органом заходів примусового стягнення штрафу не виключають визнання факту повторності вчинення платником податків аналогічної неправомірної дії.
Президія ВАС РФ у Постанові від 25.05.2010 N 1400/10 дійшла висновку, що збільшення на 100 відсотків розміру штрафу припустимо лише у тому випадку, коли особа, яка притягується до відповідальності з урахуванням обтяжуючої відповідальності обставини, вчинила правопорушення після притягнення його до відповідальності за аналогічне правопорушення.
Аналогічну позицію викладено у Постанові ФАС Північно-Західного округу від 17.05.2012 N А44-3790/2011.
Консультації та коментарі юристів за ст 112 НК РФ
Якщо у вас залишилися питання за статтею 112 НК РФ і ви хочете бути впевнені в актуальності наданої інформації, ви можете проконсультуватися у юристів нашого сайту.
Задати питання можна за телефоном або на сайті. Первинні консультації проводяться безкоштовно з 9:00 до 21:00 щоденно за Московським часом. Запитання, отримані з 21:00 до 9:00, будуть опрацьовані наступного дня.
Нова редакція Ст. 112 НК РФ
1. Обставинами, що пом'якшують відповідальність за скоєння податкового правопорушення, визнаються:
1) вчинення правопорушення внаслідок збігу тяжких особистих чи сімейних обставин;
2) вчинення правопорушення під впливом загрози чи примусу або з матеріальної, службової чи іншої залежності;
2.1) тяжке матеріальне становище фізичної особи, яка притягується до відповідальності за скоєння податкового правопорушення;
3) інші обставини, які судом або податковим органом, що розглядає справу, можуть бути визнані такими, що пом'якшують відповідальність.
2. Обставинами, що обтяжують відповідальність, визнається вчинення податкового правопорушення особою, яка раніше притягується до відповідальності за аналогічне правопорушення.
3. Особа, з якої стягнуто податкову санкцію, вважається підданою цієї санкції протягом 12 місяців з моменту набрання законної сили рішенням суду або податкового органу.
4. Обставини, що пом'якшують або обтяжують відповідальність за вчинення податкового правопорушення, встановлюються судом або податковим органом, що розглядає справу, та враховуються під час застосування податкових санкцій.
Коментар до статті 112 НК РФ
Обставинами, що пом'якшують відповідальність за скоєне податкове правопорушення, є:
а) вчинення правопорушення внаслідок:
Тяжких особистих обставин. Іншими словами, ці обставини нерозривно пов'язані з особистістю самого правопорушника (наприклад, його тяжке захворювання). При цьому йдеться не лише про фізичних осіб як платників податків (податкових агентів), а й про ті випадки, коли останні, виконуючи функції керівників (інших осіб, які здійснюють управлінські функції) організації, вчиняють правопорушення при збігу тяжких особистих обставин;
Сімейні обставини. Мова йде про обставини, пов'язані з сім'єю платника податків (податкового агента) – фізичної особи або керівника (іншої особи, яка виконує управлінські функції) організації. Зазначені обставини можуть бути найрізноманітнішими: важка хвороба чоловіка, яка потребує значних витрат на лікування, погане матеріальне становище сім'ї, загибель членів сім'ї тощо. У разі необхідно давати згаданим обставинам оцінку, з конкретної ситуації, оскільки саме собою наявність важких особистих і сімейних обставин не звільняє від сплати податку;
б) скоєння податкового правопорушення під впливом (чи чинності):
Погрози. Вона може мати різні прояви: загроза в словесній формі, у вигляді скоєння якихось дій (наприклад, до скроні приставлений пістолет), що становлять явну небезпеку. Загроза може стосуватися заподіяння шкоди як інтересам, майну, нематеріальним благам (життя, здоров'ю, честі тощо.) самого платника податків, а й членів його сім'ї, його близьких, співробітників очолюваної ним організації тощо. Враховується та загроза підриву ділової репутації організації, індивідуального підприємця тощо;
Примус. Мається на увазі як фізичний (насильство, катування, побої, заподіяння гострого болю, інші фізичні та моральні страждання), так і психічний (масований вплив на свідомість особи, у тому числі і шляхом гіпнозу) примус;
Матеріальна залежність. Наприклад, підприємець вчиняє податкове правопорушення за вказівкою особи, яка надає їй житло, засоби виробництва, енергію, сировину, напівфабрикати тощо. (під загрозою того, що індивідуальний підприємець може втратити згадані благи, якщо не виконає вказівку);
Службової залежності. Мається на увазі тиск особи, у службовій залежності від якої перебуває платник податків (податковий агент);
Інший залежності. Прикладом можуть бути відносини між взаємозалежними особами (ст. 20 НК РФ);
в) інші обставини, які судом (під час провадження у справі про застосування податкової санкції за вчинення податкового правопорушення) можуть бути визнані пом'якшуючими відповідальність. Необхідно відзначити два важливі моменти:
Перелік пом'якшуючих відповідальність обставин відкритий. Інакше висловлюючись, обставини, згадані у пп. 1 та 2 п. 1 ст. 112 НК РФ, необхідно враховувати у разі. Інші обставини (з урахуванням конкретної ситуації) можна оцінити як пом'якшують відповідальність на розсуд суду;
Взагалі звільнити від відповідальності за скоєння податкового правопорушення ні суд, ні податковий орган немає права, але можуть значно (у межах конкретної санкції) зменшити її розмір (обсяг, межі) (ст. 114 НК РФ).
Характеристика правил п. 2 коментованої статті показує, що:
а) обтяжуюча відповідальність обставина лише одна - це вчинення податкового правопорушення особою, яке раніше вже притягувалося до відповідальності за аналогічне правопорушення;
б) якщо особа раніше вчинила податкове правопорушення, але не була притягнута до податкової відповідальності (незалежно від причини), то говорити про обставину, що обтяжує відповідальність, немає підстав.
Правила п. 3 коментованої статті дозволяють визначити, що вважається "притягненням до податкової відповідальності за скоєне податкове правопорушення". Встановлено, що особа вважається підданою податковій санкції, коли:
Вона була накладена за рішенням суду чи податкового органу. Безперечно, п. 3 ст. 112 НК РФ суперечить правилам п. 7 ст. 114 НК РФ. Податкова санкція накладається лише судом (ст. ст. 75, 101, 104, 105, 114 НК РФ) за скоєння правопорушення;
Пройшло не більше 12 календарних місяців з дня, що настає за датою набрання чинності рішенням суду.
Правила п. 4 коментованої статті імперативно встановлюють, що:
Згадані у ст. 112 НК РФ обставини встановлюються лише судом (тобто мають вони місце або відсутні при скоєнні конкретного податкового правопорушення), але не іншими органами (у тому числі податковими);
Ці обставини мають бути враховані судом при накладенні податкової санкції за конкретне податкове правопорушення (ст. 114 НК РФ).
Інший коментар до Ст. 112 Податкового кодексу Російської Федерації
1. У пункті 1 ст. 112 Кодексу зазначені обставини, що пом'якшують відповідальність за вчинення податкового правопорушення:
вчинення правопорушення внаслідок збігу тяжких особистих чи сімейних обставин (підп. 1 п. 1);
скоєння правопорушення під впливом загрози чи примусу або з матеріальної, службової чи іншої залежності (подп. 2 п. 1);
інші обставини, які судом або податковим органом, що розглядає справу, можуть бути визнані такими, що пом'якшують відповідальність (підп. 3 п. 1).
Перелік обставин, що пом'якшують відповідальність за вчинення податкового правопорушення, не закритий. Суд або податковий орган, який розглядає справу, може визнати такими, що пом'якшують відповідальність, та інші, ніж зазначені в підп. 1 та 2 п. 1 коментованої статті.
У пункті 17 Огляду практики вирішення арбітражними судами справ, пов'язаних із застосуванням окремих положень Кодексу, наведено приклад, коли під час розгляду заяви податкового органу про стягнення з платника податків штрафу, передбаченого п. 1 ст. 122 Кодексу, суд, виходячи із конкретних обставин справи, на підставі ст. 112 та 114 Кодексу зменшив розмір штрафу, визнавши самостійне виявлення та виправлення платником податків помилок у податковій декларації та подання до податкового органу заяви про її доповнення та зміну пом'якшувальною відповідальність обставиною.
Обставини, що пом'якшують відповідальність, повинні встановлюватися за наявності поданих особою, яка притягується до податкової відповідальності, відповідних доказів, які за змістом та змістом відносяться до податкових періодів, у яких скоєно податкове правопорушення.
2. У пункті 2 ст. 112 Кодексу зазначено обставину, що обтяжує відповідальність; вчинення податкового правопорушення особою, яка раніше притягується до відповідальності за аналогічне правопорушення.
Звісно ж, що аналогічне правопорушення означає податкове правопорушення, передбачене тією ж статтею гол. 16 Кодексу (незалежно від пунктів статті), до відповідальності за якою особа раніше притягувалася до податкової відповідальності.
Слід зазначити, що стаття, що коментується, встановлює єдину обставину, що обтяжує відповідальність, і не передбачає можливість визнання судом інших обставин, що обтяжують відповідальність.
Обставина, що обтяжує відповідальність, має встановлюватися за наявності документів, які перебувають у розпорядженні податкового органу або представлені податковим органом до суду.
3. Пункт 3 ст. 112 Кодексу встановлює строк, протягом якого особа вважається підданою податковій санкції: 12 місяців з моменту набуття чинності рішенням суду або податкового органу про застосування цієї санкції.
Встановлення строку, протягом якого особа вважається підданою податковій санкції, має значення для встановлення наявності або відсутності обставини, що обтяжує відповідальність. У тому випадку, якщо з моменту набуття чинності рішенням суду або податкового органу про застосування податкової санкції 12 місяців закінчилися, то вчинення особою, з якої стягнуто податкову санкцію, аналогічного податкового правопорушення обставиною, що обтяжує відповідальність, не буде.
4. Відповідно до п. 4 ст. 112 Кодексу обставини, що пом'якшують або обтяжують відповідальність за вчинення податкового правопорушення, встановлюються судом або податковим органом, який розглядає справу. У підп. 3 п. 1 ст. 112 Кодексу також передбачено, що суд або податковий орган, який розглядає справу, може визнати інші обставини, ніж зазначені у підп. 1 та 2 п. 1 коментованої статті, обставинами, що пом'якшують відповідальність.
Обставини, що пом'якшують або обтяжують відповідальність за скоєння податкового правопорушення, враховуються судом або податковим органом, який розглядає справу при накладенні санкцій за податкові правопорушення у порядку, встановленому ст. 114 Кодексу (див. коментар до ст. 114 Кодексу), зокрема:
за наявності хоча б однієї пом'якшувальної відповідальності обставини розмір штрафу підлягає зменшенню не менше, ніж удвічі порівняно із встановленим розміром (п. 3 ст. 114);
за наявності обтяжуючої відповідальність обставини розмір штрафу збільшується на 100% (п. 4 ст. 114).
- Вгору
1. Обставинами, що пом'якшують відповідальність за скоєння податкового правопорушення, визнаються:
1) вчинення правопорушення внаслідок збігу тяжких особистих чи сімейних обставин;
2) вчинення правопорушення під впливом загрози чи примусу або з матеріальної, службової чи іншої залежності;
2.1) тяжке матеріальне становище фізичної особи, яка притягується до відповідальності за скоєння податкового правопорушення;
3) інші обставини, які судом або податковим органом, що розглядає справу, можуть бути визнані такими, що пом'якшують відповідальність.
2. Обставинами, що обтяжують відповідальність, визнається вчинення податкового правопорушення особою, яка раніше притягується до відповідальності за аналогічне правопорушення.
3. Особа, з якої стягнуто податкову санкцію, вважається підданою цієї санкції протягом 12 місяців з моменту набрання законної сили рішенням суду або податкового органу.
4. Обставини, що пом'якшують або обтяжують відповідальність за вчинення податкового правопорушення, встановлюються судом або податковим органом, що розглядає справу, та враховуються під час застосування податкових санкцій.
Коментар до ст. 112 НК РФ
1. Правила пункту 1 коментованої статті присвячені лише обставинам, що пом'якшують відповідальність за скоєння податкових правопорушень (обтяжливим відповідальність обставинам присвячені правила п. 2 ст. 112 НК РФ).
При цьому слід враховувати наступне:
Про ці обставини можна говорити лише тоді, коли правопорушення вже вчинено;
Коло пом'якшують відповідальність обставин у пункті 1 статті 112 НК РФ не вичерпним.
Пом'якшувальні відповідальність обставини не можна плутати:
Не з обставинами, що виключають притягнення особи до відповідальності;
Не з обставинами, що виключають провину особи у скоєнні податкового правопорушення.
2. Обставинами, що пом'якшують відповідальність за скоєне податкове правопорушення, є:
а) вчинення правопорушення внаслідок:
Тяжких особистих обставин. Іншими словами, ці обставини нерозривно пов'язані з особистістю самого правопорушника (наприклад, його тяжке захворювання). При цьому йдеться не лише про фізичних осіб як платників податків (податкових агентів), а й про ті випадки, коли останні, виконуючи функції керівників (інших осіб, які здійснюють управлінські функції) організації, вчиняють правопорушення при збігу тяжких особистих обставин;
Сімейні обставини. Мова йде про обставини, пов'язані з сім'єю платника податків (податкового агента) – фізичної особи або керівника (іншої особи, яка виконує управлінські функції) організації. Зазначені обставини можуть бути найрізноманітнішими: важка хвороба чоловіка, яка потребує значних витрат на лікування, погане матеріальне становище сім'ї, загибель членів сім'ї тощо. У разі необхідно давати згаданим обставинам оцінку, з конкретної ситуації, оскільки саме собою наявність важких особистих і сімейних обставин не звільняє від сплати податку;
б) скоєння податкового правопорушення під впливом (чи чинності):
Погрози. Вона може мати різні прояви: загроза в словесній формі, у вигляді скоєння якихось дій (наприклад, до скроні приставлений пістолет), що становлять явну небезпеку. Загроза може стосуватися заподіяння шкоди як інтересам, майну, нематеріальним благам (життя, здоров'ю, честі тощо.) самого платника податків, а й членів його сім'ї, його близьких, співробітників очолюваної ним організації тощо. Враховується та загроза підриву ділової репутації організації, індивідуального підприємця тощо;
Примус. Мається на увазі як фізичний (насильство, катування, побої, заподіяння гострого болю, інші фізичні та моральні страждання), так і психічний (масований вплив на свідомість особи, у тому числі і шляхом гіпнозу);
Матеріальна залежність. Наприклад, підприємець вчиняє податкове правопорушення за вказівкою особи, яка надає їй житло, засоби виробництва, енергію, сировину, напівфабрикати тощо. (під загрозою того, що індивідуальний підприємець може втратити згадані благи, якщо не виконає вказівку);
Службової залежності. Мається на увазі тиск особи, у службовій залежності від якої перебуває платник податків (податковий агент);
Інший залежності. Прикладом можуть бути відносини між взаємозалежними особами (ст. 20 НК РФ);
в) інші обставини, які судом (під час провадження у справі про застосування податкової санкції за вчинення податкового правопорушення) можуть бути визнані пом'якшуючими відповідальність. Необхідно відзначити два важливі моменти:
Перелік пом'якшуючих відповідальність обставин відкритий. Інакше висловлюючись, обставини, згадані у підпунктах 1 і 2 пункту 1 статті 112 НК РФ, необхідно враховувати у разі. Інші обставини (з урахуванням конкретної ситуації) можна оцінити як пом'якшують відповідальність на розсуд суду;
Взагалі звільнити від відповідальності за скоєння податкового правопорушення ні суд, ні податковий орган немає права, але можуть значно (у межах конкретної санкції) зменшити її розмір (обсяг, межі) (ст. 114 НК РФ).
3. Характеристика правил пункту 2 коментованої статті показує, що:
а) обтяжуюча відповідальність обставина лише одна - це вчинення податкового правопорушення особою, яке раніше вже притягувалося до відповідальності за аналогічне правопорушення;
б) якщо особа раніше вчинила податкове правопорушення, але не була притягнута до податкової відповідальності (незалежно від причини), то говорити про обставину, що обтяжує відповідальність, немає підстав.
4. Правила пункту 3 коментованої статті дозволяють визначити, що вважається "притягненням до податкової відповідальності за скоєне податкове правопорушення". Встановлено, що особа вважається підданою податковій санкції, коли:
Вона була накладена за рішенням суду чи податкового органу. Безперечно, пункт 3 статті 112 НК РФ суперечить правилам пункту 7 статті 114 НК РФ. Податкова санкція накладається лише судом (ст. ст. 75, 101, 104, 105, 114 НК РФ) за скоєння правопорушення;
Пройшло не більше 12 календарних місяців з дня, що настає за датою набрання чинності рішенням суду.
5. Правила пункту 4 коментованої статті імперативно встановлюють, що:
Судова практика за статтею 112 НК РФ
Ухвалу Верховного Суду РФ від 09.01.2018 N 304-КГ17-19835 у справі N А45-20959/2016
Як вбачається із судових актів, рішенням від 04.07.2016 N 624, прийнятим за результатами камеральної перевіркиподаткової декларації з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за 4 квартал 2015 року, товариству донараховано 2721905 рублів ПДВ, нараховані відповідні суми пені та штрафу (з урахуванням пункту 4 статті та пункту 3 статті Податкового кодексу Російської Федерації).
Ухвалу Верховного Суду РФ від 08.02.2018 N 305-КГ17-23390 у справі N А40-66585/2016
Відмовляючи у задоволенні заявлених вимог, суд першої інстанції, оцінивши в сукупності та взаємозв'язку подані у матеріали справи докази, керуючись положеннями статей , , , , , , , (у редакції Федерального закону N 229-ФЗ від 27.07.2010) , Податкового кодексу Російської Федерації (далі - Податковий кодекс), статей 330, 331 Цивільного кодексуРосійської Федерації, статей 15, 191 Трудового кодексу Російської Федерації, Положенням про умови оплати праці керівників державних підприємств при укладанні з ними трудових договорів (контрактів), затвердженим постановою Уряду Російської Федерації від 21.03.1994 N 210 з урахуванням роз'яснень, викладених у листі до Міністерства Російської Федерації від 28.04.1994 N 727-РБ, дійшов висновку у тому, що оскаржене рішення інспекції відповідає чинному законодавству і порушує правничий та законні інтереси заявника.
Ухвалу Верховного Суду РФ від 28.02.2018 N 305-КГ17-23723 у справі N А40-31498/17
Крім того, враховуючи встановлені в цій суперечці фактичні обставини, суди, керуючись положеннями статей , , Податкового кодексу, дійшли висновку про відсутність підстав для зниження розміру податкових санкцій у зв'язку із систематичним порушенням суспільством встановлених законом строків перерахування податку.
Ухвалу Верховного Суду РФ від 11.04.2018 N 301-КГ17-22967 у справі N А79-8152/2016
Керуючись положеннями статей , , , , , , , , , Податкового кодексу, Федеральним закономвід 25.02.1999 N 39-ФЗ "Про інвестиційну діяльність у Російській Федерації, що здійснюється у формі капітальних вкладень", Федеральним законом від 30.12.2004 N 214-ФЗ "Про участь у пайовому будівництві багатоквартирних будинківта інших об'єктів нерухомості та про внесення змін до деяких законодавчих актів Російської Федерації", з урахуванням роз'яснень, викладених у постановах Пленуму Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації від 30.07.2013 N "Про деякі питання, що виникають при застосуванні арбітражними судами частини першої Податкового кодексу Російської Федерації " та від 30.05.2014 N "Про деякі питання, що виникають у арбітражних судів під час розгляду справ, пов'язаних зі стягненням податку на додану вартість", судами зроблено висновок про те, що передача об'єктів пайового будівництване є об'єктом оподаткування ПДВ та у суспільства відсутнє право на застосування спірного податкового відрахування.
Касаційне ухвалу Судової колегії з адміністративних справ Верховного Суду РФ від 15.05.2018 N 4-КГ18-6
Рішенням Міжрайонної Федеральної інспекції податкової служби N 2 по Московській області від 15 березня 2016 р. N 11-09Р/10199, залишеним без зміни рішенням Управління Федеральної податкової служби по Московській області від 10 червня 2016 р. N 07-12/38463, за несплату платником податків сум податку внаслідок заниження податкової бази Михайленко В.І. притягнутий до відповідальності за вчинення податкового правопорушення, передбаченого пунктом 1 статті Податкового кодексу Російської Федерації, у вигляді штрафу у розмірі 215 767,92 руб., йому нараховано недоїмку з податку у розмірі 10 788 396 руб. та 798 071,59 руб. пені (далі - Рішення податкового органу), при цьому в силу статей та Податкового кодексу Російської Федерації податковим органом застосовані пом'якшувальні відповідальність обставини, внаслідок чого штраф знижений у 10 разів.
Ухвалу Конституційного Суду РФ від 28.06.2018 N 1637-О
Такі обставини встановлюються судом або податковим органом, що розглядає справу, та враховуються під час застосування податкових санкцій (пункт 4 статті Податкового кодексу Російської Федерації). За наявності хоча б одного пом'якшує відповідальність обставини розмір штрафу підлягає зменшенню щонайменше ніж удвічі проти розміром, встановленим відповідною статтею Податкового кодексу Російської Федерації (пункт 3 статті 114).
Ухвалу Верховного Суду РФ від 15.08.2018 N 305-КГ18-11273 у справі N А40-113319/2017
Разом про те, вважаючи можливість застосування до штрафних санкцій пом'якшуючих обставин, передбачених статтями , Податкового кодексу Російської Федерації (далі - Податкового кодексу), суспільство звернулося в арбітражний із цим заявою.
Відмовляючи в задоволенні заявлених вимог в частині, що оспорюється, суди, керуючись статтями , , , , Податкового кодексу, враховуючи правову позицію, викладену в постанові Пленуму Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації від 30.07.2013 N "Про деякі питання, що виникають при застосованні Податкового кодексу Російської Федерації", дійшли висновку про відсутність підстав для зниження нарахованих штрафних санкцій за рішеннями податкового органу.
Ухвалу Верховного Суду РФ від 27.09.2018 N 309-КГ18-14318 у справі N А50-27323/2017
Як вбачається із судових актів, оскаржуваними рішеннями товариство притягнуто до відповідальності за скоєння податкових правопорушень, передбачених статтею 440-П , враховуючи роз'яснення, що містяться в ухвалі Пленуму Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації від 30.07.2013 N "Про деякі питання, частини першої Податкового кодексу Російської Федерації, суди дійшли висновку про відсутність підстав для визнання незаконними оскаржуваних рішень податкових органів.
Ухвалу Верховного Суду РФ від 31.10.2018 N 305-КГ18-17276 у справі N А40-171200/2017
У касаційній скарзі платник податків ставить питання скасування прийнятих у справі судових актів у частині відмови у зниженні розміру штрафу, посилаючись на суттєве порушення судами норм статті Податкового кодексу Російської Федерації (далі - Податковий кодекс).
Ухвалу Верховного Суду РФ від 31.10.2018 N 305-КГ18-20510 у справі N А40-181740/2017
У касаційній скарзі платник податків ставить питання скасування прийнятих у справі судових актів у частині відмови у зниженні розміру штрафу, посилаючись на суттєве порушення судами положень статті Податкового кодексу Російської Федерації (далі - Податковий кодекс).
Відповідно до пункту 1 частини 7 статті 291.6 Арбітражного процесуального кодексу Російської Федерації за результатами вивчення касаційних скарг, подання суддя Верховного СудуРосійської Федерації виносить ухвалу про відмову в передачі касаційних скарг, подання для розгляду в судовому засіданні Судової колегії Верховного Суду Російської Федерації, якщо викладені в касаційних скарзі, поданні доводи не підтверджують суттєвих порушень норм матеріального права та (або) норм процесуального права, що вплинули на результат справи, та не є достатньою підставою для перегляду судових актів у касаційному порядку та (або) для вирішення питання про присудження компенсації за порушення права на судочинство у розумний строк, а також якщо зазначені доводи не знаходять підтвердження у матеріалах справи.